El TS entiende que no se ha acreditado la existencia de un daño indemnizable en un supuesto en que se repercutió el tramo autonómico del Impuesto sobre Hidrocarburos a los adquirentes de combustible para el desarrollo de su actividad económica

Anula la Sala la sentencia que declaró la inadmisión, por extemporaneidad, de las reclamaciones de responsabilidad patrimonial del Estado legislador instadas frente al Consejo de Ministros.

Iustel

Se alega por los actores la existencia de un perjuicio indemnizable como consecuencia de los perjuicios derivados del pago del tramo autonómico del Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos, que aquellos consideran, en la modalidad exigida, contraria al Derecho de UE. Señala el Tribunal que, conforme a la jurisprudencia del TJUE, efectivamente existe vulneración del Derecho de la Unión, por lo que entra a examinar si los recurrentes, como adquirentes de combustible para el desarrollo de su actividad, han sido efectivamente perjudicados. Declara que el análisis del perjuicio exige distinguir entre repercusión jurídica y traslación económica del impuesto. Al respecto afirma que el adquirente intermedio soporta formalmente la repercusión legal, pero puede incorporar el coste del tributo al precio de reventa, produciéndose una eventual traslación económica no necesaria ni predeterminada normativamente, sino dependiente de las condiciones del mercado y, en consecuencia, el consumidor final es el que termina pagando el impuesto o, a los efectos aquí examinados, el perjudicado de la exigencia del impuesto contrario al Derecho comunitario. Aplicando estas consideraciones al caso de autos, entiende la Sala que no resulta posible afirmar la acreditación del perjuicio alegado en los términos exigidos por la responsabilidad por incumplimiento del Derecho de la Unión; es decir, no es posible concluir que los recurrentes habían pagado el impuesto por una repercusión económica.

TRIBUNAL SUPREMO

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección 5.ª

Sentencia 872/2026, de 09 de julio de 2026

RECURSO DE CASACIÓN Núm: 800/2023

Ponente Excmo. Sr. WENCESLAO FRANCISCO OLEA GODOY

En Madrid, a 9 de julio de 2026.

Esta Sala ha visto el recurso contencioso-administrativo número 800/2023, interpuesto por el procurador D. Diego Ramos Rodríguez, en nombre y representación de D. Ricardo, D. Constancio, D. Juan Antonio, D. Eulogio, D. Jacobo, ORIBIO CONSTRUCIONES Y CONTRATAS, S.A., OTELEC COSTA NORTE, S.L., REBOLEIRA, S.L., ZURRO ALONSO, S.L., NUTRIGRAS, S.A., AUTOS S. VÁZQUEZ, S.L., D. Ceferino, TRANSBAPUMAR, DIRECCION000., D.ª Adela, D. Porfirio y D. Sergio, bajo la dirección letrada de D. Carlos del Pino Luque, contra el acuerdo de 19 de junio de 2023, de la Subdirección General de Recursos, reclamaciones y relaciones con la Administración de Justicia, por el que se resuelven las solicitudes de indemnización por responsabilidad patrimonial del Estado legislador.

Ha sido parte recurrida la Administración General del Estado, representada y defendida por la Abogacía del Estado.

Ha sido ponente el Excmo. Sr. D. Wenceslao Francisco Olea Godoy.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Mediante escrito presentado el 8 de septiembre de 2023 la representación procesal de los demandantes interpuso recurso contencioso-administrativo contra el acuerdo de 19 de junio de 2023, de la Subdirección General de Recursos, reclamaciones y relaciones con la Administración de Justicia, por el que se resuelven las solicitudes de indemnización por responsabilidad patrimonial del Estado legislador formuladas por quienes se citan en el Anexo I, con sustento en la infracción del artículo 5 de la Directiva 2003/96/CE de 27 de octubre, tras la modificación de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales a través de la Ley Orgánica 2/2012, de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera en cuanto a la regulación del Impuesto sobre Hidrocarburos, habida cuenta de la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 28 de junio de 2022 STJUE (C-278/20), en relación con el Impuesto sobre Hidrocarburos.

Por diligencia de ordenación de esta Sala y Sección de fecha 13 de noviembre de 2023 se tuvo por interpuesto recurso y se ordenó la reclamación del expediente administrativo.

SEGUNDO.- Recibido el expediente administrativo, se confirió traslado del mismo a la parte demandante para que formalizara escrito de demanda, lo que verificó en tiempo y forma mediante escrito presentado en fecha 12 de febrero de 2024, en el que tras hacer las alegaciones que estimó oportunas, terminó suplicando a la Sala: “que teniendo por presentado, en tiempo y forma, el presente escrito con la documentación que al mismo se acompaña, se sirva admitirlo y, teniendo por evacuado, en tiempo y forma, el trámite conferido para formalización de la demanda, con devolución del expediente, disponga la sustanciación del recurso y, tras los trámites pertinentes, sea dictada Sentencia, por la que se reconozca y declare:

i. Con carácter previo a la estimación o no del Recurso, se plantee cuestión prejudicial ante el TJUE, conforme a lo dispuesto en el art. 267 del Tratado Fundacional de la Unión Europea, para que indique si, ante la inexistencia de adaptación del régimen de responsabilidad patrimonial del Gobierno de España tras la Sentencia de 28 de junio de 2022, es posible obtener el pretendido resarcimiento de los daños causados como consecuencia de la existencia de una norma contraria a la Directiva mediante la oportuna acción que toma como base lo dispuesto en dicha Sentencia.

ii. A resultas de la decisión que el TJUE dictamine, estime nuestro recurso en tanto en cuanto son exclusivamente mis representados los sujetos que efectivamente han soportado la lesión patrimonial cuya reparación se pretende.

Y, en todo caso, tras los trámites pertinentes, dicte sentencia por la que declare:

i. La nulidad del Acuerdo de 19 de junio de 2023, del Consejo de Ministros.

ii. La responsabilidad patrimonial del Estado legislador como consecuencia de la aprobación del tramo autonómico del Impuesto sobre Hidrocarburos vigente desde el 1 de enero de 2013 al 31 de diciembre de 2018.

iii. La condena a la Administración a indemnizar a mis representados en el importe que resulte en ejecución de sentencia, de conformidad con la doctrina fijada por esta sala respecto de dicha cuantificación respecto del IVMDH.”

TERCERO.- La Abogacía del Estado, en la representación que ostenta de la Administración General del Estado, contestó a la demanda por escrito presentado el 15 de marzo de 2024, en el que tras fijar los puntos de hecho y de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando a la Sala: “que tenga por presentado este escrito, por contestada la demanda, y previos los trámites pertinentes, dicte en su día sentencia por la que acuerde desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto, confirmando el acuerdo de la Ministra de Hacienda y Función Pública de 11-10-2023 por el que se desestima el recurso de reposición formulado contra el acuerdo de 19-6-2023, que igualmente debe ser confirmado, o, subsidiariamente, desestime el recurso por ejercicio anticipado de la acción de responsabilidad patrimonial.”

CUARTO.- Mediante decreto de fecha 15 de marzo de 2024 quedó fijada la cuantía del presente recurso en indeterminada y habiendo solicitado el recibimiento del recurso a prueba por la parte demandante, se resolvió por auto de 7 de mayo de 2024 en el que la Sala acordó: “Tener por reproducido el expediente administrativo y por aportados los documentos presentados por D. Ricardo y otros en los presentes autos, sin recibir el proceso a prueba.”, resolución que es recurrida en reposición por la parte demandante y a la que el Sr. Abogado del Estado se opone y que finalmente, la Sala desestima por Auto de 11 de junio de 2024.

QUINTO.- Por providencia de 27 de junio y 15 de julio de 2024, y visto el estado de las actuaciones, se concede el término de diez días a las partes para que presenten escritos de conclusiones sucintas, lo que realizan la representación procesal de las demandantes y el Sr. Abogado del Estado con el resultado que puede verse en las actuaciones, y recogiendo ambas partes, en los términos recogidos en sus respectivos escritos, la existencia y relevancia de la Sentencia del Tribunal de Justicia de 30 de mayo de 2024, DISA, C-743/2022. Mediante diligencia de ordenación de 29 de julio de 2024, visto el estado en que se encuentran las presentes actuaciones, "se declaran conclusas las mismas y queden pendientes de señalamiento para votación y fallo cuando por turno corresponda".

Por Auto de 6 de noviembre de 2024 la Sala acuerda: “Sin prejuzgar el fallo que en definitiva proceda, con suspensión del trámite acordado, se conceda a las partes el plazo de diez días para que presenten las alegaciones procedentes en orden a que el acto administrativo impugnado es un acuerdo adoptado por la Ministra de Hacienda y Función Pública, cuyo enjuiciamiento corresponde en principio a la Audiencia Nacional, y que además se ha dictado la Sentencia del Tribunal de Justicia de 30 de mayo de 2024, DISA, C-743/2022, a lo que se une nuestra reciente sentencia de 20 de septiembre de 2024 (N.º de Recurso: 1560/2021).” Alegaciones que realizan las partes con el resultado que puede verse en las actuaciones y la Sala termina dictando Auto de 22 de julio de 2025 declarando competente esta Sala para resolver el presente recurso.

Por providencia de 15 de diciembre de 2025 de la Sección Quinta de esta Sala, se convalidan las actuaciones practicadas en el presente procedimiento procedentes de la Sección Cuarta, quedando pendientes de señalamiento para deliberación, votación y fallo del presente recurso cuando por turno corresponda.

SEXTO.- Por providencia de 10 de marzo de 2025, se señaló para votación y fallo de este recurso el día 7 de abril de 2026, continuando las deliberaciones en días posteriores, habiéndose observado las formalidades legales referentes al procedimiento.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO. Objeto del recurso y fundamentos.

El presente recurso contencioso-administrativo se interpone por los recurrentes anteriormente identificados contra la resolución del Ministerio de Hacienda y Función Pública de 29 de diciembre de 2023 (expediente NUM000), por la que se declaró la inadmisión, por extemporaneidad, de las reclamaciones de responsabilidad patrimonial, formuladas entre los meses de diciembre de 2022 y julio de 2023, dirigidas a obtener la indemnización de los perjuicios derivados del pago del tramo autonómico del Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos (IVMDH) que se consideraba, en la modalidad exigida, contrario al Derecho de la Unión Europea. Los recurrentes habían dirigido su reclamación al Consejo de Ministros, al motivar su reclamación en dicha modalidad de responsabilidad del Estado legislador, adoptándose la decisión antes mencionada.

En la fundamentación de la demanda se aducía que la pretensión indemnizatoria estaba justificada en la responsabilidad del Estado Legislador por incumplimiento del Derecho de la Unión, si bien no se hacía referencia a ninguna declaración jurisdiccional sobre dicho incumplimiento. Sin embargo, se consideraba que, conforme a la jurisprudencia del TJUE, el régimen de esta responsabilidad regulado en el ordenamiento español se debía considerar contrario al ordenamiento comunitario, de donde se concluye que el mero hecho de haberse realizado el pago del impuesto, junto a la consideración de que era contrario al ordenamiento comunitario, es suficiente para reconocer la pretensión indemnizatoria. Se termina suplicando en la demanda que se indemnice a los recurrentes en las cantidades reclamadas, en algunos supuestos sin concretar, referidas a los importes de las cuotas pagadas del Impuesto.

Según se exponía en las reclamaciones administrativas, los recurrentes habrían satisfecho dicho tributo durante los ejercicios comprendidos entre 2013 y 2018, sosteniendo que la exigencia del impuesto en la modalidad aplicada resultaba contraria al Derecho de la Unión Europea y que, por ello, procedía el resarcimiento de las cantidades abonadas.

En la demanda se fundamenta la pretensión indemnizatoria en dicha modalidad de responsabilidad si bien no se invoca resolución jurisdiccional alguna que hubiera declarado específicamente dicho incumplimiento. Los demandantes sostienen, sin embargo, que la jurisprudencia del TJUE ha declarado incompatible con el ordenamiento comunitario el régimen español de responsabilidad patrimonial por infracción del Derecho de la Unión, de lo que infieren que la mera acreditación del pago del impuesto, unido a su pretendida contradicción con el Derecho de la Unión, constituye presupuesto suficiente para el reconocimiento de la indemnización reclamada. En consecuencia, interesan la condena de la Administración al abono de las cantidades correspondientes a las cuotas satisfechas por el referido impuesto, si bien en algunos supuestos sin concreción precisa de su importe.

Por su parte, el Abogado del Estado se opone al recurso al considerar que no concurren los requisitos exigidos para apreciar la responsabilidad patrimonial del Estado por incumplimiento del Derecho de la Unión Europea. Sostiene, en consecuencia, que la declaración de extemporaneidad de las reclamaciones fue ajustada a Derecho, interesando la íntegra desestimación del recurso y la confirmación de la resolución impugnada.

Durante la tramitación del presente proceso recayó la sentencia del TJUE de 30 de mayo de 2024, dictada en el asunto C-743/22 (ECLI:EU:C:2024:438), en la que se declaró que la normativa europea aplicable "se opone a una normativa nacional que autoriza a regiones o comunidades autónomas a establecer tipos del impuesto especial diferenciados para un mismo producto y un mismo uso en función del territorio en que se consuma el producto, fuera de los supuestos expresamente previstos al efecto".

En las conclusiones de los recurrentes se hace ya invocación a la mencionada sentencia y, con fundamento en lo declarado por el TJUE, se suplica que se acceda a la pretensión indemnizatoria, de acuerdo con la jurisprudencia del Tribunal comunitario, al haberse declarado expresamente contrario al Derecho de la Unión el régimen de esta responsabilidad en el Derecho español.

A la vista de dicho pronunciamiento, los recurrentes invocan en su escrito de conclusiones la referida sentencia del Tribunal de Justicia y reiteran su pretensión indemnizatoria, al entender que confirma la incompatibilidad con el Derecho de la Unión del régimen tributario aplicado y refuerza la procedencia de exigir la responsabilidad patrimonial del Estado por incumplimiento del ordenamiento europeo, de conformidad con la jurisprudencia del propio Tribunal de Justicia que había declarado que la regulación de dicha responsabilidad en el ordenamiento español era contrario al Derecho de la Unión.

SEGUNDO. Las circunstancias de la reclamación indemnizatoria.

Para un mejor examen del debate suscitado en el presente proceso resulta necesario examinar las circunstancias que concurren en la reclamación formulada por los recurrentes.

A tenor de lo razonado en la resolución impugnada y las alegaciones de las partes, los recurrentes adquirieron productos de hidrocarburos a distintos suministradores, repercutiéndoseles en el precio de adquisición el denominado tramo autonómico del Impuesto sobre Hidrocarburos. Sobre esa base solicitaron de la Administración la devolución de las cantidades satisfechas por dicho concepto, cuyos importes aparecen parcialmente reflejados en el anexo incorporado a la resolución recurrida.

La reclamación trae causa de la modificación introducida por la disposición final primera de la Ley Orgánica 2/2012, de 27 de abril, de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera, en la Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, de Financiación de las Comunidades Autónomas, reforma que permitió el establecimiento de tipos autonómicos diferenciados del Impuesto sobre Hidrocarburos a través del artículo 50 ter de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, también reformado por dicha Ley Orgánica. Como consecuencia de dicha regulación, se sostiene por los recurrentes que soportaron la repercusión del referido tributo en las adquisiciones de combustible realizadas para el desarrollo de su actividad económica, durante el período comprendido entre el 1 de enero de 2013 y el 1 de enero de 2019, fecha esta última en que el citado artículo 50 ter fue derogado por la Ley 6/2018, de 3 de julio, de Presupuestos Generales del Estado para 2018.

Aunque la acreditación documental de las concretas cantidades soportadas presenta notables deficiencias probatorias y, en algunos casos, una ausencia prácticamente absoluta de justificación, no constituye cuestión controvertida que los recurrentes soportaron la repercusión económica del impuesto durante el período indicado. Tampoco se discute que no promovieron actuación alguna dirigida a cuestionar su exigencia mientras estuvo vigente el tributo, ni inmediatamente después de su derogación. No fue hasta las reclamaciones formuladas ante el Consejo de Ministros entre diciembre de 2022 y junio de 2023 cuando, invocando la responsabilidad patrimonial del Estado legislador por infracción del Derecho de la Unión Europea, solicitaron el resarcimiento de los perjuicios que identificaban con las cantidades abonadas en concepto del referido tramo autonómico del impuesto.

Como ya se anticipó, la pretensión se sustentaba en la consideración de que la regulación nacional era incompatible con el artículo 5 de la Directiva 2003/96/CE, de 27 de octubre, por la que se reestructura el régimen comunitario de imposición de los productos energéticos y de la electricidad. La Administración inadmitió la reclamación por extemporánea al considerar que la pretensión ejercitada no reunía los requisitos exigibles para la responsabilidad patrimonial invocada y que, en todo caso, la acción se había ejercitado una vez transcurrido con exceso el plazo anual previsto en el artículo 67 de la LPAC, acordando por ello el archivo de las actuaciones sin ulterior trámite.

Instado el presente recurso, se formula demanda por la defensa de los recurrentes, en la que se insiste en considerar que el pago del impuesto era contrario al Derecho comunitario y procedía su devolución. En ese sentido se adujo que el sistema español que regula esta responsabilidad por incumplimiento del Derecho de la Unión, había sido declarado contrario al ordenamiento comunitario y que, en el caso de autos, era evidente esa vulneración de la norma comunitaria, como lo ponía de manifiesto las conclusiones del Abogado General en el asunto C-743/22, que se habían presentado al momento procesal de formular la demanda.

Interpuesto el presente recurso, los demandantes insistieron en que el impuesto exigido vulneraba el Derecho de la Unión y que procedía la restitución de las cantidades satisfechas. En apoyo de dicha tesis alegaron, además, que el régimen español de responsabilidad patrimonial por incumplimiento del Derecho de la Unión había sido declarado incompatible con el ordenamiento comunitario. Así mismo, se invocaba en apoyo de la pretensión las conclusiones presentadas por el Abogado General en el asunto C-743/22, ya mencionado.

Durante la pendencia del proceso se dictó la sentencia del TJUE de 30 de mayo de 2024, en el ya mencionado asunto C-743/22 (ECLI:EU:C:2024:438), resolución de singular relevancia para la controversia examinada. La cuestión prejudicial había sido planteada por esta Sala en el recurso de casación núm. 1560/2021 ( ECLI:ES:TS:2024:4713), al objeto de determinar si el artículo 5 de la Directiva 2003/96/CE se oponía a una normativa nacional que permitía a las Comunidades Autónomas establecer tipos diferenciados del impuesto en función del territorio de consumo.

El Tribunal de Justicia respondió afirmativamente a dicha cuestión, declarando que el citado artículo 5 se opone a una normativa nacional que autorice la fijación de tipos diferenciados para un mismo producto y un mismo uso fuera de los supuestos expresamente contemplados por el Derecho de la Unión. Tal pronunciamiento evidenció la incompatibilidad de la regulación española, derogada en 2019, con el ordenamiento comunitario y, en resumen, el carácter indebido de las cuotas exigidas al amparo de aquella normativa.

A partir de dicha declaración, la sentencia de esta Sala núm. 1470/2024, que puso fin al recurso en que se suscitó la cuestión, reconoció expresamente que quienes soportaron la repercusión legal del impuesto se encontraban legitimados para instar la devolución de los ingresos efectuados en contravención del Derecho de la Unión mediante los procedimientos tributarios legalmente previstos, precisando asimismo las reglas relativas a la eventual traslación económica de la carga tributaria.

Es importante destacar que en la referida sentencia 1470/2024 se había cuestionado la legitimación de la mercantil allí recurrente (que soportó el Impuesto por repercusión legal) en orden a si podía considerársele perjudicada por la exigencia de impuesto contrario al Derecho de la Unión, declarando a este respecto que “[e]l obligado tributario que, en virtud de repercusión legal, ha soportado las cuotas del Impuesto sobre Hidrocarburos, correspondientes al tipo autonómico, tiene derecho a solicitar a la Administración tributaria y a obtener de esta la devolución de los eventuales ingresos efectuados en contravención con el Derecho de la Unión Europea, en virtud de lo dispuesto en el artículo 14.1 y 2 del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa... La traslación directa de todo o parte del importe del tributo, efectuada por el obligado tributario que soportó la repercusión legal del tributo contrario al Derecho de la Unión Europea, sobre el comprador o sobre el adquirente del producto, constituye la única excepción al derecho a obtener la devolución, respecto del importe trasladado, cuando dicha traslación hubiera neutralizado los efectos económicos del tributo respecto al obligado tributario... [l]a prueba de que la traslación directa del importe del tributo no ha tenido lugar no corresponde al obligado tributario que soportó la repercusión legal del tributo contrario al Derecho de la Unión Europea, sin que la Administración pueda rechazar la devolución solicitada argumentando que dicho obligado tributario no ha acreditado la ausencia de su traslado económico a los cliente... Además, la jurisprudencia del Tribunal de Justicia precisa que, incluso, en el contexto de la existencia de una obligación legal de incorporar el impuesto en el precio (obligación, aquí inexistente) no cabría presumir que la totalidad de la carga del impuesto se haya repercutido... Es más, en una economía de mercado basada en la libre competencia, la cuestión de si la carga fiscal ha podido ser repercutida efectivamente, y en qué medida, sobre las fases económicas subsiguientes, incluye un margen de incertidumbre que no puede imputarse sistemáticamente a la persona obligada al pago de un tributo contrario al Derecho de la Unión... Tampoco cabe obviar que, por otro lado, pudiera ocurrir que solo se hubiera trasladado una parte del tributo - lo que vino a asumir, como veremos sin ninguna consecuencia, la sentencia recurrida-, en cuyo caso, la devolución tendría por objeto el importe no trasladado...”

En el trámite de conclusiones, los recurrentes reforzaron su argumentación a la luz de la sentencia del Tribunal de Justicia, configurando ya de forma expresa su pretensión como una reclamación de responsabilidad patrimonial del Estado legislador por infracción del Derecho de la Unión Europea. A tal efecto invocaron la doctrina establecida por la sentencia del Tribunal de Justicia de 28 de junio de 2022, asunto C-278/20 (ECLI:EU:C:2022:503), relativa a la incompatibilidad con el Derecho de la Unión de determinados requisitos establecidos por el artículo 32.5.º y 34 de la LRJSP y 67 de la LPAC para el ejercicio de dicha acción de responsabilidad.

Así delimitada la controversia, la tesis de los recurrentes consiste en sostener, de una parte, que el impuesto soportado era contrario al Derecho de la Unión Europea y, de otra, que esa incompatibilidad determina el nacimiento de un derecho indemnizatorio equivalente a las cantidades satisfechas por dicho concepto, sin que resulten oponibles los requisitos establecidos en la normativa interna que regula la responsabilidad patrimonial del Estado legislador.

Ahora bien, el enjuiciamiento de la legalidad de la resolución impugnada exige tomar en consideración las circunstancias concurrentes en el momento de su adopción. Y desde esa perspectiva resulta relevante señalar que, cuando los recurrentes formularon sus reclamaciones administrativas, no habían ejercitado previamente acción alguna en vía tributaria dirigida a obtener la devolución de las cuotas soportadas ni existía todavía un pronunciamiento del Tribunal de Justicia que hubiera declarado expresamente la incompatibilidad de la regulación nacional con el Derecho de la Unión Europea. En definitiva, la petición formulada en vía administrativa descansaba esencialmente en que la propia Administración declarase la ilegalidad de la exacción tributaria y reconociese, como consecuencia de ello, el derecho a obtener una indemnización equivalente a las cantidades satisfechas. Esa es, en esencia, la pretensión cuya procedencia corresponde ahora examinar.

TERCERO. El régimen de la responsabilidad patrimonial por incumplimiento del Derecho de la Unión.

A la vista de lo antes expuesto, el debate de autos está referido, al momento presente, a la institución de la responsabilidad patrimonial por incumplimiento del Derecho de la Unión Europea, cuya regulación en nuestro Derecho se contiene sustancialmente, aun al momento presente, en los arts. 32 y 34 de la LRJSP y en el art. 67 de la LPAC. Sin embargo, como se deja constancia en las alegaciones de los recurrentes, esa regulación ha sido declarada, en gran medida, contraria al Derecho comunitario por la sentencia del TJUE de 28 de junio de 2022 (asunto C-278/20; ECLI:EU:C:2022:503), en la que se termina considerando que era contrario al Derecho de la Unión exigir: (i) una sentencia previa del Tribunal de Justicia que hubiera declarado la incompatibilidad de la norma legal aplicada; (ii) la obtención por el perjudicado de una sentencia firme desestimatoria, recaída en un proceso seguido contra la actuación administrativa causante del daño; (iii) el sometimiento de la acción a un plazo de prescripción de un año, computado desde la publicación de aquella sentencia; y (iv) la limitación de los daños indemnizables a los producidos en los cinco años anteriores a dicha publicación.

Partiendo de ese pronunciamiento, los recurrentes sostienen que en el presente supuesto concurren los presupuestos necesarios para el reconocimiento de la responsabilidad patrimonial reclamada, interpretados de conformidad con la doctrina establecida por el Tribunal de Justicia.

Más concretamente, admiten expresamente que cuando formularon su reclamación administrativa no existía resolución jurisdiccional alguna que hubiera declarado la incompatibilidad con el Derecho de la Unión de la normativa reguladora del tramo autonómico del Impuesto sobre Hidrocarburos. Sin embargo, consideran que tal exigencia no podía reputarse necesaria tras la sentencia de 28 de junio de 2022 y que, en cualquier caso, durante la pendencia del presente proceso recayó la sentencia del Tribunal de Justicia de 30 de mayo de 2024, asunto C-743/22, que confirmó expresamente la incompatibilidad de dicha regulación con el Derecho de la Unión.

Del mismo modo, rechazan la exigibilidad del requisito consistente en haber obtenido previamente una sentencia firme recaída en un proceso seguido contra la actuación administrativa determinante del perjuicio. Entienden que la propia sentencia del Tribunal de Justicia de 2022 privó de eficacia a dicha exigencia, por lo que el hecho de no haber impugnado en su momento la repercusión del impuesto ni haber promovido procedimiento alguno en vía tributaria no constituye obstáculo para el éxito de su pretensión indemnizatoria.

Las alegaciones de los demandantes se centran, esencialmente, en estos dos extremos, dejando en un segundo plano el examen de los restantes presupuestos que, tanto en la normativa nacional como en la jurisprudencia comunitaria, condicionan el nacimiento de la responsabilidad patrimonial por infracción del Derecho de la Unión.

Ello obliga a efectuar un análisis detenido del régimen jurídico de la institución, tanto más cuanto que, pese al tiempo transcurrido desde la sentencia de 28 de junio de 2022, el legislador español no ha procedido a modificar los preceptos declarados incompatibles con el principio de efectividad. Tal circunstancia ha motivado nuevas actuaciones de la Comisión Europea dirigidas a exigir el pleno cumplimiento de dicho pronunciamiento. Por ello, el examen de la controversia debe realizarse necesariamente a la luz de la interpretación establecida por el Tribunal de Justicia, que constituye el parámetro hermenéutico indispensable para la aplicación de los artículos 32 y 34 de la LRJSP y del artículo 67 de la LPAC.

A tal efecto conviene recordar que la responsabilidad patrimonial del Estado por infracción del Derecho de la Unión presenta características singulares que la diferencian de las modalidades tradicionales de responsabilidad administrativa.

En primer lugar, se trata de una institución de creación jurisprudencial, carente de regulación específica en el Derecho originario o derivado de la Unión. Como ha declarado reiteradamente el Tribunal de Justicia, el derecho a obtener la reparación de los daños causados por una infracción del Derecho de la Unión encuentra su fundamento directamente en este ordenamiento, correspondiendo a cada Estado miembro establecer los mecanismos procedimentales necesarios para hacer efectivo dicho derecho, con respeto a los principios de equivalencia y efectividad. En este sentido, el Tribunal de Justicia ha afirmado que corresponde al Estado reparar las consecuencias perjudiciales derivadas de la infracción del Derecho de la Unión, sin que las condiciones establecidas por el ordenamiento interno puedan ser menos favorables que las aplicables a reclamaciones semejantes de carácter interno ni hacer imposible o excesivamente difícil el ejercicio del derecho al resarcimiento.

Sobre esos presupuestos se declara que la institución "está basad(a) directamente en el Derecho de la Unión" porque "incumbe al Estado, en el marco del Derecho nacional en materia de responsabilidad, reparar las consecuencias del perjuicio causado, entendiéndose que los requisitos establecidos por las legislaciones nacionales en materia de indemnización de daños no pueden ser menos favorables que los que se aplican a reclamaciones semejantes de naturaleza interna (principio de equivalencia) y no pueden articularse de manera que hagan en la práctica imposible o excesivamente difícil obtener la indemnización (principio de efectividad)..." ( STJUE de 26 de enero de 2010, asunto C-118/08; ECLI: EU:C:2020:39).

En segundo lugar, la configuración de esta modalidad de responsabilidad ha sido esencialmente jurisprudencial. Sus elementos definidores no proceden de una regulación normativa sistemática, sino que han sido construidos progresivamente por el Tribunal de Justicia a partir de los distintos supuestos sometidos a su consideración, circunstancia que explica algunas de las dificultades interpretativas que todavía suscita, sin perjuicio del esfuerzo del Tribunal por objetivar sus presupuestos y su régimen jurídico. Se suma a todo ello que la institución se ve afectada por determinadas materias que, por no estar armonizados, queda al criterio de los Estados.

Esta responsabilidad encuentra su formulación originaria en la sentencia de 19 de noviembre de 1991, asuntos acumulados C-6/90 y C-9/90, Francovich, (ECLI: EU:C:1991:428) y alcanza una configuración más completa en la sentencia de 5 de marzo de 1996, asuntos acumulados C-46/93 y C-48/93, Brasserie du Pêcheur y Factortame, (ECLI: EU:C:1996:79) resoluciones que continúan constituyendo la referencia esencial para determinar los presupuestos y alcance de esta modalidad de responsabilidad. Desde entonces, la jurisprudencia del Tribunal de Justicia ha mantenido una línea doctrinal sustancialmente constante, basada en los principios de equivalencia y efectividad, precisando progresivamente los requisitos necesarios para el nacimiento de la obligación indemnizatoria.

La singularidad del caso español radica precisamente en que nuestro ordenamiento ha sido uno de los pocos que ha procedido a positivizar esta institución mediante una regulación específica. Sin embargo, la declaración de incompatibilidad efectuada por la sentencia de 28 de junio de 2022 obliga a interpretar dicha normativa de conformidad con el Derecho de la Unión y con los criterios elaborados por el Tribunal de Justicia.

En definitiva, la ausencia de una regulación europea completa y la construcción eminentemente jurisprudencial de la institución hacen especialmente necesario determinar con precisión tanto su naturaleza jurídica como los presupuestos materiales exigibles para su apreciación, cuestiones que constituyen el núcleo de la controversia planteada en el presente recurso.

CUARTO. El requisito de la previa sentencia declarando la vulneración del Derecho de la Unión.

La primera cuestión que suscita el presente recurso se refiere a la compatibilidad con el Derecho de la Unión del requisito establecido en el artículo 32.5 de la LRJSP, conforme al cual para que proceda esta responsabilidad se exige una previa sentencia que declare la infracción del Derecho de la Unión por la norma nacional causante del perjuicio.

La incorporación de este requisito al ordenamiento español responde a una evidente traslación del régimen tradicional de responsabilidad patrimonial derivada de leyes declaradas inconstitucionales.

En efecto, la responsabilidad patrimonial del Estado legislador por vulneración de la Constitución se articula en nuestro sistema sobre la base de la previa declaración de inconstitucionalidad de la norma legal aplicada. Así resulta del artículo 32.4 de la LRJSP y de la consolidada jurisprudencia de esta Sala, conforme a la cual, el hecho generador de la responsabilidad no es la aprobación de la ley posteriormente expulsada del ordenamiento, ni siquiera el acto concreto de aplicación que ocasionó el perjuicio, sino la propia declaración de inconstitucionalidad efectuada por el Tribunal Constitucional. Los actos dictados al amparo de la norma posteriormente declarada inconstitucional conservan, en principio, su validez y eficacia, sin perjuicio del nacimiento de la obligación indemnizatoria en los términos legalmente previstos.

Desde esa perspectiva resulta comprensible que el legislador español pretendiera proyectar sobre la responsabilidad por infracción del Derecho de la Unión un esquema similar, exigiendo igualmente una previa declaración jurisdiccional del incumplimiento antes de reconocer el derecho al resarcimiento.

Sin embargo, la equiparación entre ambas instituciones presenta importantes diferencias estructurales.

La responsabilidad derivada de la declaración de inconstitucionalidad se encuentra estrechamente vinculada al singular sistema de control concentrado de constitucionalidad propio de nuestro ordenamiento, en el que únicamente el Tribunal Constitucional puede efectuar una declaración con eficacia general sobre la validez de una ley.

Por el contrario, la responsabilidad por infracción del Derecho de la Unión no tiene por fundamento inmediato la depuración del ordenamiento jurídico interno, sino la garantía efectiva de los derechos que el Derecho de la Unión reconoce a los particulares. Su finalidad no es tanto sancionar la ilegalidad de una determinada disposición nacional cuanto asegurar la reparación de los perjuicios ocasionados por el incumplimiento de obligaciones impuestas por el ordenamiento europeo. Así lo ha declarado reiteradamente el Tribunal de Justicia al afirmar que esta modalidad de responsabilidad constituye una exigencia inherente al sistema de tutela de los derechos conferidos por el Derecho de la Unión y encuentra su fundamento directo en los principios de efectividad y de protección jurisdiccional efectiva.

Tampoco existe identidad entre ambas instituciones desde la perspectiva subjetiva y objetiva. Mientras que la responsabilidad por ley inconstitucional presupone necesariamente una actuación imputable al legislador, la responsabilidad por infracción del Derecho de la Unión puede derivar de cualquier comportamiento estatal contrario a dicho ordenamiento, cualquiera que sea el poder público del que proceda. Puede tener su origen en una ley, en una disposición reglamentaria, en una actuación administrativa o incluso en una resolución judicial firme, cuando concurran los requisitos exigidos por la jurisprudencia del Tribunal de Justicia.

Precisamente por ello, el Tribunal de Justicia ha rechazado de manera constante que el reconocimiento del derecho a la indemnización pueda quedar condicionado a la previa obtención de una sentencia suya declarando la existencia de la infracción. Tal conclusión fue reiterada de forma expresa en la sentencia de 28 de junio de 2022, asunto C-278/20, al declarar incompatible con el principio de efectividad la exigencia establecida por el ordenamiento español de una previa resolución del Tribunal de Justicia que constatara el incumplimiento imputable al Estado miembro.

Como puso de relieve la Comisión Europea en el procedimiento por incumplimiento, los órganos jurisdiccionales nacionales llamados a conocer de una acción de responsabilidad patrimonial deben poder apreciar por sí mismos, a los efectos del litigio concreto, la concurrencia de una infracción del Derecho de la Unión, sin necesidad de esperar a que exista un previo pronunciamiento del Tribunal de Justicia y sin perjuicio de la facultad o de la obligación de plantear cuestión prejudicial cuando proceda.

La sentencia de 28 de junio de 2022 asumió expresamente este planteamiento y recordó que ya desde la sentencia Brasserie du Pêcheur y Factortame se había declarado contrario al principio de efectividad supeditar la reparación del daño a una previa declaración de incumplimiento por parte del Tribunal de Justicia.

De esta doctrina se desprende una conclusión inequívoca: la existencia de una previa sentencia del Tribunal de Justicia no constituye un presupuesto necesario para el ejercicio de la acción de responsabilidad patrimonial por infracción del Derecho de la Unión.

Ahora bien, de ello no se sigue que pueda reconocerse una indemnización sin que previamente quede acreditada la existencia de la infracción invocada. La vulneración del Derecho de la Unión sigue constituyendo un presupuesto esencial de la responsabilidad. Lo que la jurisprudencia comunitaria excluye es que dicha declaración deba haberse producido necesariamente con anterioridad al ejercicio de la acción.

Por el contrario, nada impide que el órgano jurisdiccional que conoce de la pretensión indemnizatoria examine simultáneamente la existencia del incumplimiento y la concurrencia de los restantes requisitos necesarios para el nacimiento de la obligación de resarcir. La declaración de infracción y el reconocimiento de la responsabilidad pueden, por tanto, producirse en el mismo procedimiento.

Esta interpretación es, además, la única plenamente compatible con el principio de efectividad, pues obligar al perjudicado a obtener previamente una declaración autónoma de incumplimiento, supondría imponer una carga procesal adicional carente de justificación y potencialmente disuasoria para el ejercicio del derecho al resarcimiento.

En efecto, debe tenerse en cuenta, en primer lugar, que esta responsabilidad, como todas las de su misma naturaleza, constituye un último recurso de los ciudadanos para resarcirse de los perjuicios ocasionados por los poderes públicos, debiendo estimarse que el medio normal de resarcimiento son los mecanismos establecidos en el ordenamiento para evitar el perjuicio, es decir, mediante la interposición de los recursos que procedan contra la actuación generadora del daño. Es una vez que se han agotado dichos medios de impugnación previstos legalmente, cuando entraría en juego la institución de resarcimiento que este tipo de responsabilidades de los poderes públicos comporta. En palabras del TJUE constituye "una cláusula de cierre del sistema ordinario de responsabilidad patrimonial del Estado." (sentencia de 2022)

En segundo lugar, ha de recordarse que la vulneración del Derecho de la Unión puede ser un motivo de impugnación, que sirva para fundar la interposición de esos recursos ordinarios, pero también puede ser, conforme a la propia configuración que se ha hecho por el TJUE, una fuente de obligaciones, en concreto, de la obligación de resarcir los perjuicios ocasionados por los Estados a sus ciudadanos al incumplir el Derecho comunitario. La especialidad de esta responsabilidad es que constituye una institución peculiar basada, como ya se dijo, en el mero presupuesto del perjuicio ocasionado a los ciudadanos por ese incumplimiento, con independencia de la concreta actividad de los poderes públicos que hubiese generado el daño, que no se ve afectada y queda incólume por la declaración de responsabilidad.

Como se puso de manifiesto en la sentencia de 2022, en la medida que se trata de una institución independiente, no se ve afectado incluso el efecto de la cosa juzgada en el supuesto de que aquella actividad administrativa hubiese sido examinada en vía judicial, porque el objeto e incluso los sujetos, son diferentes. No se trata de declarar si esa concreta actividad está ajustada o no al ordenamiento, sino si el Estado ha incumplido el Derecho de la Unión ocasionando un perjuicio.

Lo concluido comporta que, en efecto y en principio, el ejercicio de esta pretensión, desvinculada de la previa declaración de incumplimiento, no está sujeta a los plazos para su ejercicio, propios de estas instituciones -sería el de un año, como se dispone en nuestro Derecho interno, aplicable a la institución, por ser esa una de la materias no armonizadas ni afectar a los principios de eficacia y equivalencia-, porque el inicio del plazo no puede situarse en aquellas actuaciones sino desde que conste la vulneración del Derecho comunitario.

Ahora bien, precisamente porque es esa declaración la que genera el derecho de resarcimiento, en aquellos supuestos en los que sí exista una declaración de incumplimiento, bien por el TJUE, en cualquiera de los procedimientos de que conoce, o por los Tribunales nacionales, bien suscitando la cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia o bien cuando puedan hacerlo de manera directa, conforme a la doctrina del acto claro o aclarado [por todas, sentencia de 15 de octubre de 2024, asunto C-144/2023, ECLI:EU:C:2024:881 (Kubera)], el ejercicio de la pretensión sí ha de quedar sometida al plazo de ejercicio previsto en el ordenamiento nacional, es decir, al plazo anual que se establece en nuestro Derecho. Por el contrario, mientras no exista una expresa declaración de incumplimiento, estará abierta la vía para la reclamación de esta responsabilidad.

Llegados a este punto deberemos concluir que, por lo que se refiere al caso de autos, el ejercicio de la pretensión por los recurrentes no puede considerarse anticipada por el hecho de que al momento de formular su petición no se hubiese declarado por Tribunal alguno que el Impuesto pagado era contrario al Derecho de la Unión. Sería esa una primera petición que podrían formular -y que implícitamente formularon- a este Tribunal, debiendo examinar dicho incumplimiento. El hecho de que a este momento exista ya esa expresa declaración con la sentencia del TJUE de 2024 reseñada, nos eximen de esa declaración y permite concluir en la procedencia del ejercicio de la pretensión en cuanto a la exigencia de vulneración del Derecho de la Unión.

QUINTO. La exigencia de la previa impugnación de la actividad administrativa causante del daño.

La segunda cuestión controvertida se refiere a la compatibilidad con el Derecho de la Unión del requisito establecido en el artículo 32.5 de la Ley 40/2015, conforme al cual el perjudicado debe haber obtenido sentencia firme desestimatoria en un recurso promovido contra la actuación administrativa causante del daño, habiendo invocado en dicho procedimiento la infracción del Derecho de la Unión posteriormente declarada. También este requisito encuentra su origen en la equiparación efectuada por el legislador español entre la responsabilidad patrimonial derivada de leyes declaradas inconstitucionales y la responsabilidad por infracción del Derecho de la Unión. Sin embargo, la sentencia del Tribunal de Justicia de 28 de junio de 2022 consideró que dicha exigencia, tal como aparece configurada en nuestro ordenamiento, vulnera el principio de efectividad.

Ahora bien, a diferencia de lo que sucede con la exigencia de una previa sentencia declarativa del incumplimiento, el Tribunal de Justicia no excluye de manera absoluta que el ejercicio de la acción indemnizatoria pueda quedar condicionado, en determinadas circunstancias, a la previa utilización de los medios ordinarios de impugnación previstos por el ordenamiento interno. Y en ese sentido la sentencia recuerda que constituye un principio general común a los sistemas jurídicos de los Estados miembros que quien pretende obtener una indemnización debe actuar con la diligencia razonablemente exigible para evitar o limitar la producción del daño. Desde esta perspectiva, nada se opone, en principio, a que los tribunales nacionales valoren si el perjudicado ejercitó oportunamente las acciones de las que disponía para evitar el perjuicio o reducir su alcance.

Por ello, la mera exigencia de una conducta diligente por parte del perjudicado no resulta incompatible con el Derecho de la Unión. Lo que el Tribunal de Justicia considera contrario al principio de efectividad es la configuración rígida, automática e incondicionada de dicho requisito, cuando obliga a ejercitar sistemáticamente todos los recursos imaginables, con independencia de las circunstancias del caso concreto o cuando impone cargas procesales excesivas o irrazonables.

La diferencia es relevante porque, mientras que la normativa española convierte la previa impugnación en un presupuesto absoluto de procedibilidad de la acción indemnizatoria, la jurisprudencia comunitaria la contempla únicamente como una manifestación del deber general de diligencia del perjudicado, susceptible de apreciación casuística y sometida a criterios de razonabilidad y proporcionalidad.

El Tribunal parte de la regla general, que ya se había exigido en anteriores pronunciamientos ( sentencias de 24 de marzo de 2009, Danske Slagterier, C-455/06, EU:C:2009:178, apartados 60 a 62 y de 4 de octubre de 2018, Kantarev, C-571/16, EU:C:2018:807, apartados 140 a 142 y jurisprudencia citada), conforme a la cual "según un principio general común a los sistemas jurídicos de los Estados miembros, la persona perjudicada debe dar pruebas de que ha adoptado una diligencia razonable para limitar la magnitud del perjuicio, si no quiere correr el riesgo de tener que soportar el daño ella sola." De ahí se llega a la conclusión de que "el tribunal nacional puede comprobar si el perjudicado ha actuado con una diligencia razonable para evitar el perjuicio o reducir su magnitud y, en particular, si ha ejercitado en tiempo oportuno todas las acciones que en Derecho le correspondían."

Esta exigencia del diligente comportamiento del perjudicado es relevante, porque, en el sistema ordinario de nuestro ordenamiento, los actos administrativos, también los tributarios, han de ser notificados a los interesados y en dicha notificación han de incluirse la "indicación de si pone fin o no a la vía administrativa, la expresión de los recursos que procedan, en su caso, en vía administrativa y judicial, el órgano ante el que hubieran de presentarse y el plazo para interponerlos, sin perjuicio de que los interesados puedan ejercitar, en su caso, cualquier otro que estimen procedente" ( art. 40.2.º LPAC y, en el mismo sentido art. 102.2.º.d. de la Ley General Tributaria). Así pues, cabe concluir que ningún reparo ofrece denegar la indemnización por esta responsabilidad si el perjudicado, con conocimiento de los medios de impugnación, no los impugna en tiempo y forma, y ello sin perjuicio de si esa impugnación ha de incluir necesariamente en sus motivos la vulneración del Derecho de la Unión que, en principio, es contrario al principio de efectividad, como se declara en el párrafo 144 de la sentencia del Tribunal de Justicia.

Pues bien, sentada esa regla general, lo que se reprocha por el Tribunal al régimen establecido en la norma española, acogiendo las objeciones que se había realizado por la Comisión, es su carácter rígido al "obligar a los perjudicados a ejercitar sistemáticamente todas las acciones de que dispongan aunque ello les ocasione dificultades excesivas o no pueda exigírseles razonablemente que las ejerciten", lo cual sería contrario al principio de efectividad."( 123) Para justificar dicha conclusión se razona en la sentencia -párrafo 123- que "según un principio general común a los sistemas jurídicos de los Estados miembros, la persona perjudicada debe dar pruebas de que ha adoptado una diligencia razonable para limitar la magnitud del perjuicio, si no quiere correr el riesgo de tener que soportar el daño ella sola. En cambio, sería contrario al principio de efectividad obligar a los perjudicados a ejercitar sistemáticamente todas las acciones de que dispongan aunque ello les ocasione dificultades excesivas o no pueda exigírseles razonablemente que las ejerciten."

A la hora de examinar el alcance del concepto jurídico indeterminado que se establece por el Tribunal sobre la concurrencia de que la previa impugnación deba considerarse excesiva o irrazonable, la sentencia hace expresa relación a los supuestos en que "el daño deriva de un acto u omisión del legislador contrarios al Derecho de la Unión, sin que exista una actuación administrativa que el particular pueda impugnar"; es decir las leyes autoaplicativas, de frecuente utilización en el ámbito tributario, como pone de manifiesto el caso de autos, en que el pago del impuesto no requiere de concreto acto de aplicación, por gestionarse mediante autoliquidaciones. Sobre esa base se declara por el Tribunal que el régimen del art. 32.5.º LRJSP "hace imposible obtener una indemnización, ya que el particular perjudicado no puede, en tal caso, interponer ante un órgano jurisdiccional un recurso como el requerido" lo cual, a criterio del Tribunal "se descarta que el particular perjudicado que se encuentre en tal situación esté obligado, mediante un comportamiento activo, a provocar la adopción de un acto administrativo que pueda impugnar a continuación, ya que no cabría considerar en ningún caso que tal acto hubiese causado el daño alegado." (127).

Así pues, la sentencia de 28 de junio de 2022 pone especialmente de relieve esta incompatibilidad en aquellos supuestos en los que el daño deriva directamente de una actuación u omisión del legislador y no existe una actuación administrativa autónoma susceptible de impugnación. En tales casos, exigir la previa obtención de una sentencia firme recaída en un procedimiento impugnatorio resulta, sencillamente, imposible. El particular carece de un acto administrativo frente al que dirigir su recurso y no puede exigírsele que provoque artificialmente la adopción de una actuación administrativa con la única finalidad de generar un objeto procesal impugnable. Esta consideración adquiere especial relevancia en el ámbito tributario, donde no son infrecuentes las denominadas normas autoaplicativas. En tales supuestos, el perjuicio deriva directamente de la aplicación de la ley, sin necesidad de un acto administrativo singularizado que exteriorice la voluntad de la Administración.

Con tales premisas, el Tribunal de Justicia examinó las distintas vías procesales invocadas por el Reino de España para sostener la suficiencia del sistema interno y concluyó que ninguna de ellas garantiza, en todos los casos, la efectividad del derecho a obtener la reparación de los daños causados por el legislador nacional en infracción del Derecho de la Unión.

En particular, descartó que la acción indemnizatoria acumulada al recurso contencioso-administrativo, el procedimiento de revisión de oficio o el procedimiento tributario de devolución de ingresos indebidos constituyan mecanismos equivalentes a la acción de responsabilidad patrimonial del Estado legislador por infracción del Derecho de la Unión. Se trata de instituciones con presupuestos, objeto y alcance diferentes, que no permiten asegurar una tutela efectiva en todos los supuestos posibles.

Especialmente significativa resulta la consideración de que la acción de responsabilidad por infracción del Derecho de la Unión posee una autonomía propia respecto de los mecanismos ordinarios de impugnación de actos administrativos. Su finalidad no consiste en revisar la legalidad de una concreta actuación administrativa ni en obtener la anulación de un acto, sino en reparar los perjuicios ocasionados por el incumplimiento estatal de obligaciones derivadas del ordenamiento europeo. De ahí que el Tribunal de Justicia haya rechazado que la posibilidad abstracta de acudir a otros procedimientos pueda justificar la imposición de un requisito de impugnación previa formulado en términos absolutos.

La doctrina resultante de la sentencia de 28 de junio de 2022 permite, por tanto, afirmar que el perjudicado debe actuar con la diligencia razonablemente exigible para evitar o mitigar el daño, pero no que quede privado automáticamente del derecho al resarcimiento por el mero hecho de no haber promovido un recurso contra la actuación que materializó la infracción.

Esta conclusión resulta especialmente evidente cuando el perjuicio deriva de la aplicación directa de una norma legal contraria al Derecho de la Unión y los mecanismos ordinarios de impugnación no constituyen una vía adecuada o razonablemente exigible para obtener la reparación pretendida.

Aplicando las anteriores consideraciones al supuesto enjuiciado, debe recordarse que los recurrentes soportaron la repercusión económica del tramo autonómico del Impuesto sobre Hidrocarburos en virtud de una regulación que posteriormente ha sido declarada incompatible con el Derecho de la Unión por la sentencia del Tribunal de Justicia de 30 de mayo de 2024.

La producción del perjuicio aparece así directamente vinculada a la aplicación de una norma legal posteriormente declarada contraria al ordenamiento europeo, sin que pueda apreciarse la existencia de una actuación administrativa singular cuya impugnación previa constituyera, en las concretas circunstancias concurrentes, un presupuesto razonablemente exigible para el ejercicio de la acción indemnizatoria.

En consecuencia, la falta de impugnación previa de las liquidaciones o de los mecanismos de repercusión del impuesto no puede erigirse, por sí sola, en causa impeditiva del examen de la pretensión de responsabilidad patrimonial ejercitada en el presente proceso.

SEXTO. Los requisitos generales para la responsabilidad por incumplimiento del Derecho de la Unión.

Conforme a lo razonado en los fundamentos precedentes, las objeciones opuestas a la pretensión de los recurrentes deben considerarse descartadas a la luz de la jurisprudencia del TJUE. Ahora bien, dicha jurisprudencia ha venido estableciendo, desde las sentencias Francovich y Brasserie du Pêcheur y Factortame, que la responsabilidad de los Estados miembros por incumplimiento del Derecho de la Unión se articula sobre la concurrencia cumulativa de tres requisitos: (i) que la norma del Derecho de la Unión infringida tenga por objeto conferir derechos a los particulares; (ii) que la infracción esté suficientemente caracterizada; y (iii) que exista una relación de causalidad directa entre la infracción imputable al Estado y el daño sufrido por los particulares.

Estos mismos requisitos se corresponden, con carácter general, con los contemplados en el art. 32.5 LRJSP, sin perjuicio de las modulaciones derivadas de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia.

Pues bien, de esos requisitos nada se aduce por los recurrentes y, sin embargo, son necesarios para apreciar la concurrencia de la responsabilidad que justificaría la pretensión indemnizatoria accionada en el proceso.

Dejando para un ulterior momento la concurrencia de la relación de causalidad, con la premisa de producción del daño, sobre lo que deberemos volver, y siendo evidente que la norma comunitaria vulnerada reconocía derecho a los ciudadanos españoles, el debate que ahora procede es determinar si dicha vulneración está suficientemente caracterizada, uno de los presupuestos que la jurisprudencia del TJUE ha examinado con especial sutileza y que condiciona la posibilidad de generar la responsabilidad por incumplimiento.

La exigencia de que la infracción revista tal carácter responde a la necesidad de preservar un margen de apreciación razonable de los Estados miembros en la aplicación e incorporación del Derecho de la Unión, evitando que toda infracción normativa determine automáticamente la responsabilidad indemnizatoria. No se trata, sin embargo, de trasladar al ámbito de esta responsabilidad el concepto de culpa propio de los sistemas nacionales, el cual ha sido expresamente rechazado por el Tribunal de Justicia, precisamente por su heterogeneidad entre ordenamientos. Así lo afirmó el Tribunal en Brasserie du Pêcheur y Factortame, al declarar que la reparación no puede condicionarse a la existencia de dolo o negligencia del órgano estatal, pues ello desnaturalizaría el derecho a la indemnización derivado del propio ordenamiento de la Unión. Viene al caso esas consideraciones a la vista de la intencionalidad al régimen del tributo exigido que se hace en la demanda.

A partir de dicha premisa, el Tribunal de Justicia ha sustituido el elemento subjetivo de la culpa por un juicio objetivo de intensidad de la infracción, atendiendo a la gravedad del incumplimiento y a las circunstancias concurrentes. Entre los criterios relevantes destacan, según la jurisprudencia consolidada desde la sentencia Brasserie du Pêcheur, el grado de claridad y precisión de la norma infringida, el margen de apreciación del Estado miembro, el carácter intencional o involuntario de la infracción, su carácter excusable o inexcusable, así como la eventual existencia de jurisprudencia previa del Tribunal de Justicia que hubiera delimitado con claridad la interpretación correcta del Derecho de la Unión.

En esta línea, la infracción ha de considerarse manifiestamente caracterizada cuando se produce con desconocimiento evidente de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia o cuando persiste pese a la existencia de pronunciamientos previos que ya habían declarado la incompatibilidad del comportamiento estatal con el Derecho de la Unión.

La evolución jurisprudencial ha reforzado esta aproximación objetiva, como pone de manifiesto, entre otras, la sentencia de 1 de agosto de 2025 (C-97/24; ECLI:EU:C:2025:594), en la que se recuerda que corresponde a los órganos jurisdiccionales nacionales apreciar la concurrencia del requisito, si bien el Tribunal de Justicia puede precisar parámetros interpretativos relevantes, destacando que la infracción será suficientemente caracterizada cuando el Estado haya rebasado de forma manifiesta y grave los límites de su margen de apreciación, o cuando dicho margen resulte reducido o inexistente, bastando en tal caso la mera infracción del Derecho de la Unión.

En aplicación de dicha doctrina al supuesto enjuiciado, la Sala aprecia que la infracción de la Directiva 2003/96/CE reviste carácter suficientemente caracterizado. Y ello por concurrir elementos objetivos que evidencian una desviación clara del marco normativo de armonización fiscal establecido por la Unión.

En primer término, la propia configuración normativa del tributo controvertido, introducido mediante la reforma de la LOFCA operada por la disposición adicional primera de la LO 2/2012 y desarrollado en el art. 50 ter de la Ley 38/1992, supuso la habilitación de un tipo impositivo autonómico variable en función del territorio de consumo, lo que implicaba una fragmentación territorial del gravamen incompatible con el diseño armonizado del Impuesto sobre Hidrocarburos que se exigía por el ordenamiento comunitario.

En segundo lugar, dicha configuración no se incardinaba en ninguno de los supuestos excepcionales previstos en el art. 5 de la Directiva 2003/96/CE, ni se articuló a través de los mecanismos específicos de autorización previstos en la propia norma europea, en particular los contemplados en su art. 19 para determinados supuestos tasados.

En tercer lugar, la ausencia de habilitación expresa por parte de las instituciones de la Unión para la aplicación de un tipo diferenciado de carácter autonómico refuerza la conclusión de que la medida se adoptó fuera del marco de flexibilidad permitido por la Directiva, afectando directamente a su finalidad de armonización de la fiscalidad energética.

A ello se añade, como elemento contextual relevante, que el propio legislador nacional, al proceder a la derogación del precepto controvertido, asumió implícitamente la incompatibilidad del sistema previo con el Derecho de la Unión, lo que constituye un indicio adicional del carácter manifiesto de la infracción.

En consecuencia, concurren los presupuestos exigidos por la jurisprudencia del Tribunal de Justicia para apreciar que la infracción del Derecho de la Unión resulta suficientemente caracterizada, lo que habilita el análisis de los restantes requisitos de la responsabilidad indemnizatoria alegada.

SÉPTIMO. El perjuicio ocasionado y la relación de causalidad.

Si bien la jurisprudencia del TJUE no formula el daño como requisito autónomo, es lo cierto que está ínsito en los restantes presupuestos de esta institución que, como ya se dijo, está fundada en los ordenamientos comunes de los Estados miembros, en los que la exigencia de que toda responsabilidad requiere la producción de un perjuicio, porque, sin él, carece de sentido y justificación la institución. La exigencia del daño requiere una relación de causalidad directa entre la infracción imputable al Estado y dicho perjuicio.

En particular, la exigencia de que la norma de la Unión infringida tenga por objeto conferir derechos a los particulares presupone la posibilidad de lesión efectiva de una posición jurídica protegida, mientras que la exigencia de causalidad directa entre infracción y daño comporta, necesariamente, la constatación de un perjuicio real, efectivo y evaluable económicamente.

Sentado lo anterior, debe destacarse que la demanda desarrolla un esfuerzo argumental orientado a justificar la existencia del daño en el caso concreto, si bien su determinación presenta dificultades específicas derivadas de la estructura jurídica del tributo controvertido.

En efecto, la infracción del Derecho de la Unión se anuda a la exigencia del denominado impuesto autonómico sobre hidrocarburos. En consecuencia, el daño alegado se identifica, en principio, con las cantidades satisfechas en concepto de dicho tributo. Sin embargo, la determinación del sujeto efectivamente perjudicado exige analizar el funcionamiento del impuesto y su mecanismo de repercusión económica.

La gestión de Impuesto sobre hidrocarburos que se regula en la LIE está condicionada por la propia definición del impuesto y por la determinación del hecho imponible dado que, como regla general, estos IIEE tienen naturaleza de impuestos indirectos, que recaen sobre el consumo especifico y gravan, en fase única, la fabricación (art. 1), que es precisamente el hecho imponible (art. 5), situándose el devengo en el momento de salida de los productos de la fábrica (art.7). De ahí que el obligado tributario en condición de contribuyente sean los depositarios autorizados a la expedición de dichos productos a la salida de una fábrica (art. 8). Ahora bien, dicho sujeto pasivo se encuentra legalmente obligado a repercutir el impuesto al adquirente de los productos (art. 14), de modo que, en términos jurídicos, el obligado tributario no soporta el gravamen, al trasladarlo mediante repercusión legal.

Pese a lo anterior, la posición del adquirente de los productos no deja de ofrecer serias dificultades para considerársele como perjudicado. A partir de la reseñada configuración, el análisis del perjuicio exige distinguir entre repercusión jurídica y traslación económica del impuesto. El adquirente intermedio soporta formalmente la repercusión legal, pero puede incorporar el coste del tributo al precio de reventa, produciéndose así una eventual traslación económica no necesaria ni predeterminada normativamente, sino dependiente de las condiciones del mercado y, en consecuencia, el consumidor final es el que, a la postre, termina pagando el Impuesto o, a los efectos que ahora interesa, el perjudicado de la exigencia del impuesto contrario al Derecho comunitario.

Pero ha de insistirse que, como declaró la sentencia antes mencionada de este Tribunal Supremo 1470/2024, con cita de la jurisprudencia del TJUE, en un contexto de economía de mercado, la existencia, alcance y efectividad de la traslación económica del impuesto presentan un grado de incertidumbre que impide presumir, de forma automática, la existencia de un perjuicio definitivo en el primer adquirente o en el consumidor final. Es esa una decisión del comercializador que solo en los supuestos en que, efectivamente, se incorporara en el precio de manera directa el impuesto repercutido, podría considerarse al consumidor final la condición de perjudicado.

De ese proceso de gestión del impuesto ha de concluirse, ya de entrada, que el primer adquirente, al que se le había repercutido el Impuesto, tampoco puede considerársele perjudicado, porque el Impuesto que le ha repercutido el productor lo ha recuperado mediante su incorporación en el precio cobrado al consumidor. Y en ese sentido, en la Sección Cuarta de esta Sala Tercera, se ha declarado reiteradamente que el primer adquirente no tiene legitimación para reclamar, por vía de indemnizatoria, el pago del Impuesto, porque no ha sido el perjudicado al no soportarlo por repercusión económica (por todas, STS 1295/2025, de 15 de octubre; ECLI:ES:TS:2025:4464).

Aplicando estas consideraciones al caso de autos, y atendida la configuración de la reclamación formulada en vía administrativa, así como la motivación de la resolución impugnada, limitada exclusivamente a la apreciación de extemporaneidad, no resulta posible afirmar, en este momento procesal, la acreditación suficiente del perjuicio alegado en los términos exigidos por la responsabilidad por incumplimiento del Derecho de la Unión. Es decir, no es posible concluir que en el caso de autos los recurrentes habían pagado el impuesto por una repercusión económica, sobre la que nada se aduce de manera concreta, sin perjuicio de algunas referencias a las facturas aportadas.

En consecuencia, procede la anulación de la resolución impugnada y la retroacción de actuaciones, a fin de que se continúe la tramitación del procedimiento y se otorgue a los recurrentes la posibilidad de acreditar, en su caso, la efectiva existencia del perjuicio alegado y su concreta cuantificación.

OCTAVO. Costas procesales.

Dada la estimación parcial de la pretensión, no procede hacer concreta imposición de las costas procesales, debiendo abonar cada una de las partes las causadas a su instancia, y las comunes por mitad, al no apreciarse temeridad o mala fe, de conformidad con lo establecido en el art. 139.1.º de la LJCA.

F A L L O

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido

Primero. Estimar parcialmente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Ricardo, D. Constancio, D. Juan Antonio, D. Eulogio, D. Jacobo, ORIBIO CONSTRUCIONES Y CONTRATAS, S.A., OTELEC COSTA NORTE, S.L., REBOLEIRA, S.L., ZURRO ALONSO, S.L., NUTRIGRAS, S.A., AUTOS S. VÁZQUEZ, S.L., D. Ceferino, TRANSBAPUMAR, DIRECCION000., D.ª Adela, D. Porfirio y D. Sergio, contra la resolución del Ministerio de Hacienda y Función Pública de 29 de diciembre de 2023 (expediente NUM000, por la que se declaró la inadmisión, por extemporaneidad, de las reclamaciones de responsabilidad patrimonial.

Segundo. Anular la mencionada resolución, por no estar ajustada al ordenamiento jurídico.

Tercero. Ordenar que por el Consejo de Ministros se proceda a iniciar el procedimiento responsabilidad patrimonial por incumplimiento por el Derecho de la Unión, hasta su finalización con la correspondiente resolución con libertad de criterios.

Cuarto. No procede hacer concreta imposición de las costas del proceso.

Notifíquese esta resolución a las partes, haciéndoles saber que contra la misma no cabe recurso, e insértese en la colección legislativa.

Así se acuerda y firma.